С УЧАСТКА, ЗАНЯТОГО ВОДОХРАНИЛИЩЕМ, ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ НЕ УПЛАЧИВАЕТСЯ

Земли, занятые водохранилищем, в соответствии с Законом РФ N 1738-1 во взаимосвязи с Водным кодексом не подлежали налогообложению земельным налогом в случае, если в соответствии документами земельный участок отнесен к категории ''земли водного фонда'' или другой категории земель с соответствующим водному объекту видом разрешенного использования земельного участка.

Об этом Письмо Минфина РФ от 31.03.2008 N 03-05-04-02/24.

В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 389 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) не признаются объектом обложения земельным налогом земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда.

Статьей 27 Земельного кодекса Российской Федерации (далее - Земельный кодекс) установлено, что оборот земельных участков осуществляется в соответствии с гражданским законодательством и Земельным кодексом. При этом перечень земель, ограниченных в обороте, занятых водными объектами, установлен п. 5 ст. 27 Земельного кодекса, в частности, ограничиваются в обороте находящиеся в государственной и муниципальной собственности земельные участки, в пределах которых расположены водные объекты, находящиеся в государственной собственности.

Согласно Водному кодексу Российской Федерации (далее - Водный кодекс) под водным объектом понимается природный или искусственный водоем, водоток либо иной объект, постоянное или временное сосредоточение вод в котором имеет характерные формы и признаки водного режима (п. 4 ст. 1) , а водный фонд - это совокупность водных объектов в пределах территории Российской Федерации (п. 6 ст. 1) . При этом перечень водных объектов определен ст. 5 Водного кодекса, к которым, в частности, отнесены и водохранилища.

Кроме того, в соответствии со ст. 102 Земельного кодекса земли, покрытые поверхностными водами, сосредоточенными в водных объектах, а также земли, занятые гидротехническими и иными сооружениями, расположенными на водных объектах, отнесены к землям водного фонда. При этом установлено, что на землях, покрытых поверхностными водами, не осуществляется формирование земельных участков.

В соответствии со ст. 7 Земельного кодекса в состав земель Российской Федерации входят, в том числе, земли водного фонда, населенных пунктов, сельскохозяйственного назначения и др. При этом правовой режим земель определяется исходя из их принадлежности к той или иной категории и разрешенного использования в соответствии с зонированием территорий, общие принципы и порядок проведения которого устанавливаются федеральными законами и требованиями специальных федеральных законов.

Кроме того, согласно пп. 8 п. 1 ст. 85 Земельного кодекса в состав земель населенных пунктов могут входить земельные участки, отнесенные в соответствии с градостроительными регламентами к территориальной зоне с соответствующим видом разрешенного использования.

В силу указанных выше норм законодательства не признаются объектом налогообложения земельные участки, занятые водными объектами, при одновременном выполнении следующих условий:

- земельный участок должен быть занят водным объектом, обладающим признаками, установленными ст. ст. 1 и 5 Водного кодекса;

- водный объект должен относится к собственности Российской Федерации или собственности субъектов Российской Федерации;

- земельный участок, занятый водным объектом, должен относится к категории ''земли водного фонда'' или другой категории земель с соответствующим водному объекту видом разрешенного использования земельного участка.

Поэтому земельные участки, занятые водохранилищами, не признаются объектом налогообложения земельным налогом в соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 389 Налогового кодекса во взаимосвязи с п. 5 ст. 27 Земельного кодекса и ст. 5 Водного кодекса при условии нахождения данных водных объектов в государственной собственности и на основании документов на землю, указанных в ст. 8 Земельного кодекса.

Согласно ст. 10 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 ''О плате за землю'' (далее - Закон РФ N 1738-1, утратил силу) налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой, вне населенных пунктов, предоставленные для хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, взимался по средним ставкам земель сельскохозяйственного назначения административного района.

Исходя из данной нормы, подлежали налогообложению земельные участки, отнесенные к категории ''земли водного фонда'', предоставленные для указанных целей.

Постановлением ВАС РФ от 20.11.2007 N 6019/07 по делу N А35-4621/05-С4 в удовлетворении заявления о признании незаконным действия налогового органа, выразившегося в отказе произвести зачет излишне уплаченного земельного налога за 2004 г., отказано, так как земельный участок, занятый водным объектом (водохранилищем), отнесен к категории ''земли промышленности'' и поэтому земельный налог подлежал исчислению по ставкам, установленным Законом РФ N 1738-1 для категории ''земли промышленности''.

При этом отказом в удовлетворении заявления налогоплательщика послужило то, что согласно ст. 15 Закона РФ N 1738-1 основанием для установления налога за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения и пользования земельным участком и, в случае если в этом документе категория земельного участка не указана, то исходя из п. 2 ст. 8 Земельного кодекса категория земельного участка для установления платы за землю может быть определена на основании документов государственного земельного кадастра и документов о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Одновременно по вопросу применения ст. 10 Закона РФ N 1738-1 и признания земель, занятых водохранилищами, объектом налогообложения земельным налогом имеется арбитражная практика в регионах (например, Постановления ФАС Уральского округа от 05.06.2007 N Ф09-4194/07-С3 , ФАС Центрального округа от 11.05.2006 N А54-5786/2005-С5 , ФАС Северо-Кавказского округа от 18.01.2006 N Ф08- 6566/2005-2594А ), в соответствии с которой в мотивировочной части постановлений суды указывают на то, что в силу ст. ст. 26 и 28 Водного кодекса с момента выдачи лицензии на водопользование организации становятся участниками водного правоотношения в отношении используемых водных объектов. В соответствии со ст. 7 Водного кодекса поверхностные воды и земли, покрытые водами и сопряженные с ними (дно, берега), являются единым водным объектом. Следовательно, дно и берег водохранилища являются его неотъемлемой частью и должны рассматриваться с ним как единое целое. В связи с тем что налогоплательщик являлся водопользователем водохранилища, следовательно, к отношениям по использованию водных объектов в соответствии с п. 2 ст. 3 Земельного кодекса и п. 1 ст. 5 Водного кодекса должно применяться водное законодательство, что исключает существование земельных правоотношений и, соответственно, обязанность уплачивать земельный налог на земли, расположенные под водохранилищем.