Судебные решения, арбитраж
Землепользование (аренда земли); Сделки с землей
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 23 января 2015 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Ходыревой Л.Е.,
судей: Павлюк Т.В., Хайкиной С.Н.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А. с применением средств аудиозаписи
при участии в заседании:
от заявителя: Шарова О.В. по доверенности от 01.12.2014
от заинтересованного лица: Пронякина Е.Ю. по доверенности от 31.12.2014, Германова А.В. по доверенности от 12.01.2015, Черникова-Поснова В.В по доверенности от 10.12.2014, Кулешова М.М. по доверенности от 12.01.2015
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 13.10.2014 года по делу N А27-17403/2014 (судья Исаенко Е.В.)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Разрез Задубровский" (ИНН 4231000291, ОГРН 1024200540100), Кемеровская область, Беловский район, поселок Дунай-Ключ,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области
о признании недействительным решения от 23.05.2014 N 10 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 64 887 763 руб.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Разрез Задубровский" (далее - ООО "Разрез Задубровский", налогоплательщик, заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) от 23.05.2014 г. N 10 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 64 887 763 рубля.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 13.10.2014 года требование заявителя удовлетворено.
Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования по следующим основаниям:
- несмотря на то, что соглашения расторжении договоров аренды земельных участков от 26.11.2007 г. не были зарегистрированы, договоры аренды считаются расторгнутыми, следовательно, арендная плата за 2008 - 2012 годы представляет собой сумму неосновательного обогащения Общества и подлежит включению в состав внереализационных доходов, вне зависимости от факта последующей оплаты. Поскольку документы, подтверждающие наличие и сумму неосновательного обогащения, получены налогоплательщиком в 2012 г., сумма сбереженных арендных платежей должна быть отражена в составе внереализационных доходов 2012 г.; выводы суда о небезвозмездности сделки не соответствуют обстоятельствам дела.
Подробно доводы подателя изложены в апелляционной жалобе, поддержаны представителями налогового органа в судебном заседании.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Проверив материалы дела в порядке ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что между Обществом и Администрацией Беловского района (муниципальное образование) заключены договоры аренды земельных участков: N 90 от 26.03.2001 г. сроком на 10 лет и N 89 от 26.03.2001 г. сроком на 13 лет. Договоры зарегистрированы в установленном порядке, что подтверждается штампами регистрирующего органа на договорах и выписками из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП), содержащими информацию об обременении земельных участков правом аренды.
Вследствие передачи полномочий по распоряжению земельными участками на основании Постановления Правительства от 07.08.2002 года N 576 заявителем и Администрацией Беловского района 26.11.2007 г. подписаны соглашения о расторжении договоров аренды земельных участков. Соглашениями предусмотрено, что обязательства по договорам прекращаются с момента расторжения. Государственную регистрацию указанные соглашения не прошли, из ЕГРП сведения об обременении земельных участков правом аренды также исключены не были.
Налогоплательщик арендные платежи в пользу муниципального образования с 2008 года не уплачивал, в бухгалтерском учете задолженность за 2008 год отразил как неподтвержденную кредиторскую задолженность перед КУГИ Кемеровской области и в 2010 г. списал ее в прочие доходы.
После подписания соглашений о расторжении договоров аренды земельных участков заявитель и КУГИ Кемеровской области согласовывали размер арендной платы за земельные участки.
В 2012 году КУГИ Кемеровской области обратилось к заявителю с письмами о необходимости внести плату за пользование земельными участками (от 24.05.2012 г. N 4-1-05/1420; от 07.06.2012 г. N 4-1-04/444). Суммы оплаты определены с привлечением независимых оценщиков в размере общем размере 64 887 763 руб. (по 12 000 000 руб. за 2008, 2009, 2010 год, 26 887 763 руб. за 2011 год и 2 000 000 руб. за 1 квартал 2012 г.) Причем в письмах КУГИ и приложенных к ним расчетах отсутствует единая терминология в наименовании оплаты, она называется то неосновательным обогащением, то арендной платой.
Платежными поручениями N 8 от 31.05.2012 г. и N 604 от 15.06.2012 г. заявитель оплатил в адрес КУГИ Кемеровской области требуемую сумму 64 887 763 руб. Указанный факт не оспаривается налоговым органом.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой вынесено решение от 23.05.2014 г. N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением налогового органа Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 131 120 руб., соответствующе суммы пени и штрафа, предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком за 2012 год в сумме 65 752 968 руб. Налоговый орган посчитал, что у заявителя возникло неосновательное обогащение в сумме 64 887 763 руб., которое учтено Инспекцией как внереализационный доход в 2012 году.
Не согласившись с указанным решением, ООО "Разрез Задубровский" обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.
Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением от 1.08.2014 года N 390 апелляционную жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения, утвердило решение Инспекции от 23.05.2014 г. N 10.
Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 23.05.2014 г. N 10 в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 64 887 763 рубля по эпизоду неотражения внереализационных доходов в виде неосновательного обогащения от пользования земельными участками.
Принимая судебный акт об удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции исходил из того, что материалами дела подтверждена и не оспаривается сторонами полная оплата землепользования за весь спорный период, поэтому оно не может быть признано безвозмездным; сбережение платы за землепользование не усматривается в связи с его полной оплатой. Основания для отнесения оплаченной стоимости землепользования в состав внереализационных доходов Общества за 2012 год отсутствуют.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции, исходит из установленных судом обстоятельств дела и следующих норм права.
Налоговый орган, вынося оспариваемое решение, исходил из установления бесплатного пользования Обществом земельными участками без установленных законом, иными актами или сделкой оснований и получения доходов в виде неосновательного обогащения - сбережения в виде арендных платежей за 2008 - 2012 годы, со ссылкой на положения п. 8 ст. 250 НК РФ, п. 2 ст. 128 ГК РФ, п. 10 ст. 250 НК РФ стр. 32, 33 решения Инспекции (л.д. 65, 66 т. 1).
Суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание указанных норм права, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства и обстоятельства, установленные налоговым органом, не находит правовых оснований для признания выводов суда первой инстанции незаконными.
Так, согласно п. 8 ст. 250 НК РФ, на которую, вопреки позиции инспекции приведенную в апелляционной жалобе о неправомерном применении судом указанной нормы, имеется ссылка как в акте проверки, так и в оспариваемом решении, к внереализационным доходам относится доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
Исходя из буквального толкования указанной нормы, к внереализационным доходам (кроме предусмотренных законом исключений) относится всякое безвозмездное предоставление, независимо от того лежит ли в его основе сделка, иное легитимное основание или нет, то есть при включении поступления в состав доходов для целей налогообложения не установлен такой квалифицирующий признак как неосновательность, достаточно того, что оно является безвозмездным.
Юридически значимым для дела обстоятельством, подлежащим установлению, является именно безвозмездность землепользования, а не его гражданско-правовая квалификация.
Поскольку материалами дела подтверждена и не оспаривается сторонами полная оплата за весь спорный период землепользования, оно не может быть признано безвозмездным. Основания для отнесения оплаченной стоимости землепользования в состав внереализационных доходов Общества за 2012 год отсутствуют.
Инспекция включила всю стоимость землепользования за 2008 - 2012 годы в состав доходов 2012 года, мотивируя это тем, что именно в данном периоде появились документы, позволяющие установить размер неосновательного обогащения. Указанная позиция не соответствует п. 4 ст. 271, п. 8 ст. 250 НК РФ.
В соответствии с п. 4 ст. 271 НК РФ, датой получения дохода для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг).
Согласно абз. 2 п. 8 ст. 250 НК РФ, при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Таким образом, при наличии безвозмездного дохода он подлежит отражению в периоде его получения. Размер дохода, не определенный в установленном порядке налогоплательщиком, может быть определен налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, что меняет правило об относимости дохода к тому или иному налоговому периоду. При осуществлении оплаты теряется признак безвозмездности и доход утрачивает свой статус внереализационного дохода для целей налогообложения.
В апелляционной инстанции налоговый орган ссылается на то, что инспекция в решении указала, что ей не оспаривается факт возмездности пользования имуществом КУГИ, вместе с тем, указала на отсутствие действующих договоров аренды с 01.01.2008, в связи с чем Инспекция исходила из наличия на стороне налогоплательщика неосновательного обогащения в силу ст. 1102 ГК РФ, которое на основании п. 10 ст. 250 ГК РФ подлежит включению в состав внереализационного дохода как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налогового) периоде, что, по мнению инспекции, не нашло оценки в судебном акте.
Вместе с тем, вопреки указанного довода апелляционной жалобы, суд первой инстанции в решении дал оценку позиции налогового органа о неосновательном обогащении, которая не принята судом во внимание (стр. 6, 7 решения суда).
Так, согласно п. 1 ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Определение неосновательного обогащения содержится в п. 1 ст. 1102 ГК РФ - это то, что лицо без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество за счет другого лица (потерпевшего) и обязано возвратить последнему.
Суд первой инстанции правомерно и обоснованно не усмотрел неосновательного сбережения платы за землепользование по состоянию на 2012 год в связи с его полной оплатой. Надлежащее исполнение обязательств по внесению полной оплаты за пользование земельными участками подтверждено письмом КУГИ от 29.08.2012 г. N 4-6-08/2949.
При этом, неосновательность предполагает отсутствие правовых оснований пользования. Налоговый орган в указанной части ссылается на отсутствие действующих договоров аренды с 01.01.2008 года, что и позволило при проверке квалифицировать полученный доход именно как неосновательное обогащение, вместе с тем, безусловных доказательств неосновательности Инспекцией не представлено. Так, суд апелляционной инстанции отклоняет как необоснованный довод апеллянта о расторжении сторонами договоров аренды.
На основании распоряжений Администрации Кемеровской области N 932-р от 26.09.2000 г., N 812-р от 17.08.2000 г. между ООО "Разрез Задубровский" и Администрацией Беловского района были заключены: договор аренды земельного участка N 90 от 26.03.2001 г., договор аренды земельного участка N 89 от 26.03.2001 г., которые прошли государственную регистрацию.
Поскольку по истечении срока аренды договоры не были расторгнуты в установленном законом порядке, Общество продолжало пользоваться земельными участками на законных основаниях. Указанные земельные участки использовались заявителем в процессе осуществления хозяйственной деятельности, иного из материалов дела не следует.
В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что договоры аренды были расторгнуты, о чем свидетельствует соглашение о расторжении от 26.11.2007 г. Суд апелляционной инстанции отклоняет указанный довод как необоснованный, при этом исходит из следующего.
На основании п. 1 ст. 164 ГК РФ сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст. 131 ГК РФ и Федеральным законом от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Пунктом 1 ст. 131 ГК РФ установлено, что право собственности и другие вещные права на недвижимое имущество, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
В соответствии со ст. 262 ЗК РФ, договоры аренды земельного участка, подлежат государственной регистрации, за исключением случаев, установленных федеральными законами. Согласно п. 1 ст. 452 ГК РФ, соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное. В силу ст. 164 ГК РФ, в случаях, если законом предусмотрена государственная регистрация сделок, правовые последствия сделки наступают после ее регистрации.
Исходя из смысла положений ст. ст. 433, 621 ГК РФ, если договор подлежит регистрации, то все изменения и дополнения к нему как часть этого договора также подлежит государственной регистрации, что согласуется также и с положениями п. 22 Инструкции о порядке государственной регистрации договоров аренды недвижимого имущества, утвержденной Приказом Министерства юстиции РФ от 06.08.2004 N 135, а равно соответствует выводам, сформулированным в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.01.2009 N 11680/08.
Последствия уклонения сторон от государственной регистрации расторжения договора разъяснены п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 06.06.2014 г. N 35 "О последствиях расторжения договора", согласно которому прекращение договора не происходит автоматически вследствие одного лишь волеизъявления сторон, стороны (или сторона) вправе обратиться с соответствующим заявлением в регистрирующий орган или в суд.
Материалы дела не содержат доказательств государственной регистрации расторжения договора или снятия обременения земельных участков в виде права аренды заявителя.
По условиям договоров аренды N 89 и N 90 от 26.03.2001 г. при досрочном расторжении договора право аренды прекращается со дня аннулирования его государственной регистрации (пункты 2.2 и 5.1 договоров).
Поскольку прекращение аренды не было зарегистрировано в установленном законом и договором порядке, договоры аренды не могут считаться расторгнутыми.
Довод Инспекции о расторжении указанных договоров опровергается также тем, что ни КУГИ Кемеровской области, ни КУМИ Кемеровской области в рамках своих полномочий, не предпринимали каких-либо мер по истребованию земельных участков из владения Общества; в период с 2008 г. по 2012 г. ООО "Разрез Задубровский" не получало каких-либо требований (уведомлений) о необходимости возврата (освобождения) арендованных земельных участков, поскольку в случае расторжения договоров, Общество обязано передать арендодателю земельные участки на основании акта приема-передачи или на основании иного документа. Между тем арендованные земельные участки в адрес арендодателя по акту приема-передачи не передавались.
При указанных обстоятельствах вывод Инспекции о расторжении сторонами договоров аренды является необоснованным.
При этом, как правильно указал суд первой инстанции при оценке довода налогового органа о том, что налогоплательщик, не заключивший гражданско-правовой договор, не может быть поставлен в равное правовое положение при налогообложении прибыли с налогоплательщиком, его заключившим, критерий наличия договора для целей налогообложения влияет лишь на порядок учета доходов, поскольку может иметь значение для отнесения к их категории внереализационных или доходов от реализации.
При этом, судом апелляционной инстанции также учитывается, что, исходя из позиции инспекции, спорная сумма в виде оплаченных платежей за пользование земельным участком подлежит обложением налогом на прибыль путем включения ее в состав доходов как ООО "Задубровский", так и КУГИ как лица получившего такой доход с учетом оплаты сложившейся задолженности, что не может быть признано обоснованным; при этом, Общество в случае включения данной суммы в состав внереализационных доходов, даже при учете ее и в составе расходов, не сможет уменьшить свою налогооблагаемую базу по данной операции, связанной с пользованием земельным участком (по мнению Инспекции уплаченная сумма по пользованию земельным участком подлежит включение в доход, однако не оспаривается и правомерность отнесения ее налогоплательщиком и на расход), в связи с чем позиция Инспекции в принципе исключит уменьшение налогоплательщиком налогооблагаемой базы в части расходов по оплате пользования земельными участками, что также не может быть признано правомерным и обоснованным.
Оценив в совокупности и взаимной связи представленные сторонами доказательства по делу, в том числе, обстоятельства налоговой проверки, как они установлены и положены в основу оспариваемого решения Инспекцией (пункт 8 статьи 101 НК РФ), в порядке статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о незаконности оспариваемого решения налогового органа.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 13.10.2014 года по делу N А27-17403/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Л.Е.ХОДЫРЕВА
Судьи
Т.В.ПАВЛЮК
С.Н.ХАЙКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "ZLAW.RU | Земельное право" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 23.01.2015 ПО ДЕЛУ N А27-17403/2014
Разделы:Землепользование (аренда земли); Сделки с землей
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 23 января 2015 г. по делу N А27-17403/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 23 января 2015 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Ходыревой Л.Е.,
судей: Павлюк Т.В., Хайкиной С.Н.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А. с применением средств аудиозаписи
при участии в заседании:
от заявителя: Шарова О.В. по доверенности от 01.12.2014
от заинтересованного лица: Пронякина Е.Ю. по доверенности от 31.12.2014, Германова А.В. по доверенности от 12.01.2015, Черникова-Поснова В.В по доверенности от 10.12.2014, Кулешова М.М. по доверенности от 12.01.2015
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 13.10.2014 года по делу N А27-17403/2014 (судья Исаенко Е.В.)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Разрез Задубровский" (ИНН 4231000291, ОГРН 1024200540100), Кемеровская область, Беловский район, поселок Дунай-Ключ,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области
о признании недействительным решения от 23.05.2014 N 10 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 64 887 763 руб.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Разрез Задубровский" (далее - ООО "Разрез Задубровский", налогоплательщик, заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) от 23.05.2014 г. N 10 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 64 887 763 рубля.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 13.10.2014 года требование заявителя удовлетворено.
Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования по следующим основаниям:
- несмотря на то, что соглашения расторжении договоров аренды земельных участков от 26.11.2007 г. не были зарегистрированы, договоры аренды считаются расторгнутыми, следовательно, арендная плата за 2008 - 2012 годы представляет собой сумму неосновательного обогащения Общества и подлежит включению в состав внереализационных доходов, вне зависимости от факта последующей оплаты. Поскольку документы, подтверждающие наличие и сумму неосновательного обогащения, получены налогоплательщиком в 2012 г., сумма сбереженных арендных платежей должна быть отражена в составе внереализационных доходов 2012 г.; выводы суда о небезвозмездности сделки не соответствуют обстоятельствам дела.
Подробно доводы подателя изложены в апелляционной жалобе, поддержаны представителями налогового органа в судебном заседании.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Проверив материалы дела в порядке ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что между Обществом и Администрацией Беловского района (муниципальное образование) заключены договоры аренды земельных участков: N 90 от 26.03.2001 г. сроком на 10 лет и N 89 от 26.03.2001 г. сроком на 13 лет. Договоры зарегистрированы в установленном порядке, что подтверждается штампами регистрирующего органа на договорах и выписками из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП), содержащими информацию об обременении земельных участков правом аренды.
Вследствие передачи полномочий по распоряжению земельными участками на основании Постановления Правительства от 07.08.2002 года N 576 заявителем и Администрацией Беловского района 26.11.2007 г. подписаны соглашения о расторжении договоров аренды земельных участков. Соглашениями предусмотрено, что обязательства по договорам прекращаются с момента расторжения. Государственную регистрацию указанные соглашения не прошли, из ЕГРП сведения об обременении земельных участков правом аренды также исключены не были.
Налогоплательщик арендные платежи в пользу муниципального образования с 2008 года не уплачивал, в бухгалтерском учете задолженность за 2008 год отразил как неподтвержденную кредиторскую задолженность перед КУГИ Кемеровской области и в 2010 г. списал ее в прочие доходы.
После подписания соглашений о расторжении договоров аренды земельных участков заявитель и КУГИ Кемеровской области согласовывали размер арендной платы за земельные участки.
В 2012 году КУГИ Кемеровской области обратилось к заявителю с письмами о необходимости внести плату за пользование земельными участками (от 24.05.2012 г. N 4-1-05/1420; от 07.06.2012 г. N 4-1-04/444). Суммы оплаты определены с привлечением независимых оценщиков в размере общем размере 64 887 763 руб. (по 12 000 000 руб. за 2008, 2009, 2010 год, 26 887 763 руб. за 2011 год и 2 000 000 руб. за 1 квартал 2012 г.) Причем в письмах КУГИ и приложенных к ним расчетах отсутствует единая терминология в наименовании оплаты, она называется то неосновательным обогащением, то арендной платой.
Платежными поручениями N 8 от 31.05.2012 г. и N 604 от 15.06.2012 г. заявитель оплатил в адрес КУГИ Кемеровской области требуемую сумму 64 887 763 руб. Указанный факт не оспаривается налоговым органом.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой вынесено решение от 23.05.2014 г. N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением налогового органа Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 131 120 руб., соответствующе суммы пени и штрафа, предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком за 2012 год в сумме 65 752 968 руб. Налоговый орган посчитал, что у заявителя возникло неосновательное обогащение в сумме 64 887 763 руб., которое учтено Инспекцией как внереализационный доход в 2012 году.
Не согласившись с указанным решением, ООО "Разрез Задубровский" обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.
Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением от 1.08.2014 года N 390 апелляционную жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения, утвердило решение Инспекции от 23.05.2014 г. N 10.
Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 23.05.2014 г. N 10 в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 64 887 763 рубля по эпизоду неотражения внереализационных доходов в виде неосновательного обогащения от пользования земельными участками.
Принимая судебный акт об удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции исходил из того, что материалами дела подтверждена и не оспаривается сторонами полная оплата землепользования за весь спорный период, поэтому оно не может быть признано безвозмездным; сбережение платы за землепользование не усматривается в связи с его полной оплатой. Основания для отнесения оплаченной стоимости землепользования в состав внереализационных доходов Общества за 2012 год отсутствуют.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции, исходит из установленных судом обстоятельств дела и следующих норм права.
Налоговый орган, вынося оспариваемое решение, исходил из установления бесплатного пользования Обществом земельными участками без установленных законом, иными актами или сделкой оснований и получения доходов в виде неосновательного обогащения - сбережения в виде арендных платежей за 2008 - 2012 годы, со ссылкой на положения п. 8 ст. 250 НК РФ, п. 2 ст. 128 ГК РФ, п. 10 ст. 250 НК РФ стр. 32, 33 решения Инспекции (л.д. 65, 66 т. 1).
Суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание указанных норм права, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства и обстоятельства, установленные налоговым органом, не находит правовых оснований для признания выводов суда первой инстанции незаконными.
Так, согласно п. 8 ст. 250 НК РФ, на которую, вопреки позиции инспекции приведенную в апелляционной жалобе о неправомерном применении судом указанной нормы, имеется ссылка как в акте проверки, так и в оспариваемом решении, к внереализационным доходам относится доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
Исходя из буквального толкования указанной нормы, к внереализационным доходам (кроме предусмотренных законом исключений) относится всякое безвозмездное предоставление, независимо от того лежит ли в его основе сделка, иное легитимное основание или нет, то есть при включении поступления в состав доходов для целей налогообложения не установлен такой квалифицирующий признак как неосновательность, достаточно того, что оно является безвозмездным.
Юридически значимым для дела обстоятельством, подлежащим установлению, является именно безвозмездность землепользования, а не его гражданско-правовая квалификация.
Поскольку материалами дела подтверждена и не оспаривается сторонами полная оплата за весь спорный период землепользования, оно не может быть признано безвозмездным. Основания для отнесения оплаченной стоимости землепользования в состав внереализационных доходов Общества за 2012 год отсутствуют.
Инспекция включила всю стоимость землепользования за 2008 - 2012 годы в состав доходов 2012 года, мотивируя это тем, что именно в данном периоде появились документы, позволяющие установить размер неосновательного обогащения. Указанная позиция не соответствует п. 4 ст. 271, п. 8 ст. 250 НК РФ.
В соответствии с п. 4 ст. 271 НК РФ, датой получения дохода для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг).
Согласно абз. 2 п. 8 ст. 250 НК РФ, при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Таким образом, при наличии безвозмездного дохода он подлежит отражению в периоде его получения. Размер дохода, не определенный в установленном порядке налогоплательщиком, может быть определен налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, что меняет правило об относимости дохода к тому или иному налоговому периоду. При осуществлении оплаты теряется признак безвозмездности и доход утрачивает свой статус внереализационного дохода для целей налогообложения.
В апелляционной инстанции налоговый орган ссылается на то, что инспекция в решении указала, что ей не оспаривается факт возмездности пользования имуществом КУГИ, вместе с тем, указала на отсутствие действующих договоров аренды с 01.01.2008, в связи с чем Инспекция исходила из наличия на стороне налогоплательщика неосновательного обогащения в силу ст. 1102 ГК РФ, которое на основании п. 10 ст. 250 ГК РФ подлежит включению в состав внереализационного дохода как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налогового) периоде, что, по мнению инспекции, не нашло оценки в судебном акте.
Вместе с тем, вопреки указанного довода апелляционной жалобы, суд первой инстанции в решении дал оценку позиции налогового органа о неосновательном обогащении, которая не принята судом во внимание (стр. 6, 7 решения суда).
Так, согласно п. 1 ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Определение неосновательного обогащения содержится в п. 1 ст. 1102 ГК РФ - это то, что лицо без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество за счет другого лица (потерпевшего) и обязано возвратить последнему.
Суд первой инстанции правомерно и обоснованно не усмотрел неосновательного сбережения платы за землепользование по состоянию на 2012 год в связи с его полной оплатой. Надлежащее исполнение обязательств по внесению полной оплаты за пользование земельными участками подтверждено письмом КУГИ от 29.08.2012 г. N 4-6-08/2949.
При этом, неосновательность предполагает отсутствие правовых оснований пользования. Налоговый орган в указанной части ссылается на отсутствие действующих договоров аренды с 01.01.2008 года, что и позволило при проверке квалифицировать полученный доход именно как неосновательное обогащение, вместе с тем, безусловных доказательств неосновательности Инспекцией не представлено. Так, суд апелляционной инстанции отклоняет как необоснованный довод апеллянта о расторжении сторонами договоров аренды.
На основании распоряжений Администрации Кемеровской области N 932-р от 26.09.2000 г., N 812-р от 17.08.2000 г. между ООО "Разрез Задубровский" и Администрацией Беловского района были заключены: договор аренды земельного участка N 90 от 26.03.2001 г., договор аренды земельного участка N 89 от 26.03.2001 г., которые прошли государственную регистрацию.
Поскольку по истечении срока аренды договоры не были расторгнуты в установленном законом порядке, Общество продолжало пользоваться земельными участками на законных основаниях. Указанные земельные участки использовались заявителем в процессе осуществления хозяйственной деятельности, иного из материалов дела не следует.
В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что договоры аренды были расторгнуты, о чем свидетельствует соглашение о расторжении от 26.11.2007 г. Суд апелляционной инстанции отклоняет указанный довод как необоснованный, при этом исходит из следующего.
На основании п. 1 ст. 164 ГК РФ сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст. 131 ГК РФ и Федеральным законом от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Пунктом 1 ст. 131 ГК РФ установлено, что право собственности и другие вещные права на недвижимое имущество, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
В соответствии со ст. 262 ЗК РФ, договоры аренды земельного участка, подлежат государственной регистрации, за исключением случаев, установленных федеральными законами. Согласно п. 1 ст. 452 ГК РФ, соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное. В силу ст. 164 ГК РФ, в случаях, если законом предусмотрена государственная регистрация сделок, правовые последствия сделки наступают после ее регистрации.
Исходя из смысла положений ст. ст. 433, 621 ГК РФ, если договор подлежит регистрации, то все изменения и дополнения к нему как часть этого договора также подлежит государственной регистрации, что согласуется также и с положениями п. 22 Инструкции о порядке государственной регистрации договоров аренды недвижимого имущества, утвержденной Приказом Министерства юстиции РФ от 06.08.2004 N 135, а равно соответствует выводам, сформулированным в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.01.2009 N 11680/08.
Последствия уклонения сторон от государственной регистрации расторжения договора разъяснены п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 06.06.2014 г. N 35 "О последствиях расторжения договора", согласно которому прекращение договора не происходит автоматически вследствие одного лишь волеизъявления сторон, стороны (или сторона) вправе обратиться с соответствующим заявлением в регистрирующий орган или в суд.
Материалы дела не содержат доказательств государственной регистрации расторжения договора или снятия обременения земельных участков в виде права аренды заявителя.
По условиям договоров аренды N 89 и N 90 от 26.03.2001 г. при досрочном расторжении договора право аренды прекращается со дня аннулирования его государственной регистрации (пункты 2.2 и 5.1 договоров).
Поскольку прекращение аренды не было зарегистрировано в установленном законом и договором порядке, договоры аренды не могут считаться расторгнутыми.
Довод Инспекции о расторжении указанных договоров опровергается также тем, что ни КУГИ Кемеровской области, ни КУМИ Кемеровской области в рамках своих полномочий, не предпринимали каких-либо мер по истребованию земельных участков из владения Общества; в период с 2008 г. по 2012 г. ООО "Разрез Задубровский" не получало каких-либо требований (уведомлений) о необходимости возврата (освобождения) арендованных земельных участков, поскольку в случае расторжения договоров, Общество обязано передать арендодателю земельные участки на основании акта приема-передачи или на основании иного документа. Между тем арендованные земельные участки в адрес арендодателя по акту приема-передачи не передавались.
При указанных обстоятельствах вывод Инспекции о расторжении сторонами договоров аренды является необоснованным.
При этом, как правильно указал суд первой инстанции при оценке довода налогового органа о том, что налогоплательщик, не заключивший гражданско-правовой договор, не может быть поставлен в равное правовое положение при налогообложении прибыли с налогоплательщиком, его заключившим, критерий наличия договора для целей налогообложения влияет лишь на порядок учета доходов, поскольку может иметь значение для отнесения к их категории внереализационных или доходов от реализации.
При этом, судом апелляционной инстанции также учитывается, что, исходя из позиции инспекции, спорная сумма в виде оплаченных платежей за пользование земельным участком подлежит обложением налогом на прибыль путем включения ее в состав доходов как ООО "Задубровский", так и КУГИ как лица получившего такой доход с учетом оплаты сложившейся задолженности, что не может быть признано обоснованным; при этом, Общество в случае включения данной суммы в состав внереализационных доходов, даже при учете ее и в составе расходов, не сможет уменьшить свою налогооблагаемую базу по данной операции, связанной с пользованием земельным участком (по мнению Инспекции уплаченная сумма по пользованию земельным участком подлежит включение в доход, однако не оспаривается и правомерность отнесения ее налогоплательщиком и на расход), в связи с чем позиция Инспекции в принципе исключит уменьшение налогоплательщиком налогооблагаемой базы в части расходов по оплате пользования земельными участками, что также не может быть признано правомерным и обоснованным.
Оценив в совокупности и взаимной связи представленные сторонами доказательства по делу, в том числе, обстоятельства налоговой проверки, как они установлены и положены в основу оспариваемого решения Инспекцией (пункт 8 статьи 101 НК РФ), в порядке статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о незаконности оспариваемого решения налогового органа.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 13.10.2014 года по делу N А27-17403/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Л.Е.ХОДЫРЕВА
Судьи
Т.В.ПАВЛЮК
С.Н.ХАЙКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "ZLAW.RU | Земельное право" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)